RECHNUNGSLEGUNG

IPSASB®:

Konsultation zu Wesentlichkeit und zur Finanzberichterstattung

Der internationale Standardsetter für den öffentlichen Sektor hat zwei bedeutende Entwürfe zur Vernehmlassung vorgelegt: Der eine betrifft die Wesentlichkeit, der andere die Darstellung von Abschlüssen.

Im März 2026 legte das International Public Sector Accounting Standards Board (IPSASB), der internationale Standardsetter für den öffentlichen Sektor, zwei bedeutende Entwürfe zur Vernehmlassung vor. Zum einen wurde erstmals der Entwurf eines IPSAS Practice Statement veröffentlicht. Dieses enthält unverbindliche Leitlinien zur Anwendung bestehender International Public Sector Accounting Standards (IPSAS). Der als ED 97 veröffentlichte Entwurf befasst sich mit der Beurteilung der Wesentlichkeit¹ bei der Erstellung von Abschlüssen nach IPSAS. Zum anderen wurde der Entwurf eines Konsultationspapiers zur Darstellung von IPSAS-Abschlüssen vorgelegt.² Die gegenüber IPSAS 1 vorgeschlagenen Änderungen betreffen insbesondere die Struktur der Erfolgsrechnung.

Im Folgenden werden die beiden Entwürfe in ihren Grundzügen vorgestellt:

ED 97 IPSAS Leitlinie «Wesentlichkeitseinschätzungen»

Der vom IPSASB vorgelegte Entwurf einer Leitlinie zur Beurteilung der Wesentlichkeit basiert auf dem Practice Statement 2 des International Accounting Standards Board (IASB) und wurde an die besonderen Bedürfnisse des öffentlichen Sektors angepasst.

Mit dem Entwurf übernimmt das IPSASB das aus der Privatwirtschaft bekannte Konzept ergänzender, unverbindlicher Leitlinien, die den Erstellern von Finanzberichten die Anwendung der einzelnen Standards erleichtern sollen. Es reagiert damit auf die zunehmende Nachfrage nach Unterstützung bei der Einführung und Anwendung der IPSAS.

ED 97 soll zudem das Verständnis dafür stärken, dass die in den Standards vorgesehenen Angabepflichten nicht als blosse Checkliste zu verstehen sind, sondern ebenfalls einer Wesentlichkeitsbeurteilung unterliegen.

ED 97 baut auf der erst kürzlich aktualisierten Definition der Wesentlichkeit im Rahmenkonzept³ und in IPSAS 1⁴ auf. Danach ist eine Information wesentlich, wenn ihre Auslassung, fehlerhafte Darstellung oder Verschleierung – in dem Sinne, dass Wesentliches im Unwesentlichen untergeht – einzeln oder in ihrer Gesamtheit die auf der Grundlage des Abschlusses getroffenen Entscheidungen oder Beurteilungen der Adressaten beeinflussen könnte.

Der vorliegende Entwurf behandelt die allgemeinen Merkmale der Wesentlichkeit, ihr Zusammenspiel mit nationalen Rechts- und Regulierungsvorgaben, den Entscheidungsprozess zur Ermittlung wesentlicher Informationen sowie ausgewählte Spezialfälle.

Allgemeine Eigenschaften

Der Entwurf erläutert, unter welchen Voraussetzungen Informationen in einem IPSAS-konformen Abschluss weggelassen werden können, obwohl ein Standard deren Offenlegung grundsätzlich verlangt. Dies ist der Fall, wenn der betreffende Betrag oder die Information für die Entscheidungen der primären Adressaten nicht wesentlich ist.

Vier-Schritte-Verfahren

Zudem wird ausführlich ein Vier-Schritte-Verfahren⁵ als eine mögliche Variante zur Wesentlichkeitseinschätzung beschrieben. Im Schritt 1 werden potenziell wesentliche Informationen identifiziert. Diese werden im Schritt 2 beurteilt, ob sie unter Berücksichtigung von quantitativen oder qualitativen Faktoren wesentlich sind. Im 3. Schritt werden die Angaben im Finanzbericht so strukturiert, dass die Informationen adressatengerecht, das heisst klar und präzise, offengelegt werden. Im letzten Schritt wird der in Schritt 3 erarbeitete Finanzbericht einer Gesamtbetrachtung unterzogen. Dabei ist zu prüfen, ob die Bezüge zwischen den einzelnen Informationen sachgerecht dargestellt sind, wesentliche Informationen nicht durch unwesentliche Angaben verschleiert werden und keine für sich genommen unwesentlichen Informationen unberücksichtigt bleiben, die in ihrer Gesamtheit wesentlich sind. Am Ende dieses Vier-Schritte-Verfahrens könnte es erforderlich werden, wieder zu Schritt 2 zurückzukehren.

Spezialfälle und Anpassungen für den öffentlichen Sektor

Unter den Spezialfällen behandelt der Entwurf unter anderem die Beurteilung der Wesentlichkeit bei der Offenlegung von Vorjahresangaben sowie bei der Beurteilung von Fehlern. Hervorzuheben ist zudem, dass das IPSASB in den Entwurf auch das bislang vom Staff des Boards veröffentlichte Beispiel zur Anwendung des Wesentlichkeitsgrundsatzes auf standardmässig vorgeschriebene Bewertungsmodelle aufgenommen hat. Ergänzt wurden ferner zusätzliche Beispiele, etwa zur Identifikation der primären Adressaten von Jahresabschlüssen im öffentlichen Sektor sowie zum Umgang mit weitergehenden Vorgaben der nationalen Gesetzgebung.

Alternative Sicht

Die vorgenommenen Anpassungen an die Besonderheiten des öffentlichen Sektors gehen jedoch nicht allen Boardmitgliedern weit genug. In einer abweichenden Auffassung wird zusätzlicher Anpassungsbedarf bei ED 97 geltend gemacht, insbesondere um qualitative Faktoren stärker zu gewichten. Zudem wird bemängelt, dass die zentrale Bedeutung des von der Legislative genehmigten Budgets für die Beurteilung der Wesentlichkeit nicht hinreichend berücksichtigt wird.

IPSASB-Konsultationspapier «Darstellung des Abschlusses»

Das vom IPSASB vorgelegte Konsultationspapier zur Darstellung des Abschlusses soll die Aussagekraft der in den Finanzberichten ausgewiesenen Finanzinformationen verbessern und somit die Rechenschaftspflicht und die Entscheidungsfindung im öffentlichen Sektor unterstützen. Der aktuelle IPSAS 1 soll ersetzt werden, fliesst aber als Basis in das neue Konzept ein. Als weitere Grundlagen dienten der vergleichbare privatwirtschaftliche Standard IFRS 18⁶ des IASB sowie das Rahmenkonzept der IPSAS als Grundlage. Damit sollen relevante Weiterentwicklungen der privatwirtschaftlichen Rechnungslegung auch in die Standards für den öffentlichen Sektor einfliessen. Das Konsultationspapier enthält neben einer Analyse der einzelnen Themen einen beispielhaften Entwurf eines möglichen neuen Standards. Auf der Grundlage der Rückmeldungen der Stakeholder wird das IPSASB anschliessend einen Standardentwurf ausarbeiten und diesen erneut zur Vernehmlassung stellen.

Allgemeine Anforderungen an die Präsentation

Die bereits in IPSAS 1 enthaltenen allgemeinen Anforderungen an die Darstellung wurden grundsätzlich beibehalten. Aktualisiert wurden insbesondere die Definitionen sowie die Vorgaben zu Vergleichsinformationen, wobei die entsprechenden Weiterentwicklungen des IPSAS-Rahmenkonzepts und von IFRS 18 berücksichtigt wurden.

Bilanz

Im vorliegenden Entwurf wurden verschiedene Darstellungsformen der Bilanz auf ihre Aussagekraft hin untersucht. Im Ergebnis wird vorgeschlagen, die bestehende Struktur von IPSAS 1 grundsätzlich beizubehalten und lediglich um einen gesonderten Ausweis des Goodwills zu ergänzen, wie dies auch IFRS 18 vorsieht. Die Bilanz bleibt somit unverändert in Vermögenswerte, Schulden und Eigenkapital gegliedert.

Erfolgsrechnung

Zudem wurden verschiedene Darstellungsformen der Erfolgsrechnung auf ihre Aussagekraft hin untersucht, unter anderem eine funktionale Gliederung nach der internationalen Klassifikation der Aufgabenbereiche des Staates (COFOG, Classification of the Functions of Government).⁷ Im Ergebnis wird – mit einigen Ausnahmen – eine Angleichung an die Vorgaben von IFRS 18 vorgeschlagen. Danach sind sämtliche in der Erfolgsrechnung erfassten Erträge und Aufwände neu einer der folgenden fünf Kategorien zuzuordnen:⁸ betriebliche Tätigkeit, Investitionstätigkeit, Finanzierungstätigkeit, Ertragsteueraufwand sowie aufgegebene Geschäftsbereiche gemäss IPSAS 44. Diese Klassifizierung soll die Vergleichbarkeit zwischen den Einheiten erhöhen.

Das Konsultationspapier legt zwar die grundlegende Gliederung der Erfolgsrechnung verbindlich fest, räumt den Einheiten jedoch weiterhin erheblichen Spielraum ein, deren Struktur an branchen- und einheitenspezifische Besonderheiten anzupassen. Dieser Gestaltungsspielraum könnte die angestrebte Verbesserung der Vergleichbarkeit allerdings teilweise wieder einschränken.

Neu sollen in der Kategorie «betriebliche Tätigkeit» sämtliche Erträge und Aufwände erfasst werden, die keiner anderen Kategorie zugeordnet werden können. Sie fungiert damit als Auffangkategorie.⁹ Diese Kategorie weist Überschneidungen mit dem betrieblichen Ertrag und Aufwand gemäss der Erfolgsrechnung nach dem harmonisierten Rechnungsmodell für die Kantone und Gemeinden (HRM2) auf, ist mit diesem jedoch nicht deckungsgleich. HRM2 wird von der Konferenz der kantonalen Finanzdirektorinnen und Finanzdirektoren herausgegeben.¹⁰

Der Kategorie «Investitionstätigkeit» sind sämtliche Erträge und Aufwände zuzuordnen, die aus Investitionen in Ressourcen resultieren, welche der mittel- und langfristigen Sicherstellung der Leistungserbringung dienen.¹¹ Diese Investitionen werden einzeln und weitgehend unabhängig von der operativen Tätigkeit, das heisst von der öffentlichen Aufgabenerfüllung der berichtenden Einheit, gehalten. Dazu zählen beispielsweise Erträge aus Beteiligungen an assoziierten Unternehmen. Die Kategorie weist Überschneidungen mit dem Finanzertrag aus dem Finanzvermögen im öffentlichen Sektor der Schweiz auf, ist mit diesem jedoch nicht deckungsgleich.¹²

Der Kategorie «Finanzierungstätigkeit» sind Erträge und Aufwände aus Finanzierungseffekten zuzuordnen. Dazu zählen sowohl Verpflichtungen aus Transaktionen, die ausschliesslich der Mittelbeschaffung dienen, als auch sonstige Verbindlichkeiten, die nicht ausschliesslich zu diesem Zweck eingegangen wurden.¹³ Die Klassifizierung richtet sich nach der Haupttätigkeit der Einheit, die sich aus ihren gesetzlichen Aufgaben ableiten lässt. Die Mittelbeschaffung durch Steuereinnahmen ist der Kategorie «betriebliche Tätigkeit» zuzuordnen, während die Kosten der Mittelbeschaffung über Staatsschulden unter die Kategorie «Finanzierungstätigkeit» fallen.

Die konkrete Zuordnung der einzelnen Erträge und Aufwände zu den verschiedenen Kategorien dürfte den öffentlichen Sektor in der Praxis vor erhebliche Herausforderungen stellen.

Zudem wird mit dem «Betriebsergebnis» eine neue Zwischensumme eingeführt, die sich aus den Erträgen und Aufwänden der Kategorie «betriebliche Tätigkeit» ergibt. Auf die in IFRS 18 vorgesehene Zwischensumme «Ergebnis vor Finanzierung und Ertragsteueraufwand» soll nach dem Vorschlag des IPSASB hingegen verzichtet werden, da ihr für die Performancemessung im öffentlichen Sektor eine geringere Bedeutung zukommt als in der Privatwirtschaft. Für die Steuerung ist hier vielmehr das Jahresergebnis relevant, etwa im Hinblick auf die Berechnung des mittelfristigen Ausgleichs.¹⁴

Eigenkapitalspiegel

Die vorgeschlagene Darstellung des Eigenkapitalspiegels folgt im Wesentlichen den Vorgaben von IPSAS 1. Künftig soll die Überleitung des Eigenkapitals jedoch zwingend im Eigenkapitalspiegel als eigenständiger Bestandteil ausgewiesen werden; das bisherige Wahlrecht, diese Überleitung stattdessen im Anhang darzustellen, entfällt. Zudem schlägt das IPSASB vor, weiterhin auf die aus den IFRS bekannte Gesamtergebnisrechnung zu verzichten, die sich aus der klassischen Erfolgsrechnung und dem sonstigen Ergebnis (Other Comprehensive Income, OCI)¹⁵ zusammensetzt. Das Board erachtet die Überleitung im Eigenkapitalspiegel als ausreichend transparent.

Darstellung der Informationen im Anhang

Der letzte Themenkomplex des Konsultationspapiers betrifft die Darstellung der Informationen im Anhang zur Jahresrechnung. Die vorgeschlagenen Regelungen basieren auf IPSAS 1 und werden durch Elemente aus der «Disclosure Initiative» des IASB ergänzt.

Auf die Übernahme der IFRS-18-Regelungen zu den vom Management festgelegten Erfolgskennzahlen verzichtet das IPSASB. Aufgrund der engen Definition in IFRS 18 wären zentrale Kennzahlen des öffentlichen Sektors, etwa der Verschuldungsgrad oder der Selbstfinanzierungsgrad, davon kaum erfasst. Zudem orientiert sich die öffentliche Kommunikation von Ergebnissen und Leistungen weniger stark an der Sicht des Managements als in der Privatwirtschaft. Das Board erachtet eine entsprechende Disziplinierung der Berichterstattung daher als nicht erforderlich.

Fazit

Mit den beiden Entwürfen behandelt das IPSASB unterschiedliche Themen, die jedoch dasselbe Ziel verfolgen: eine transparentere, besser vergleichbare und insgesamt aussagekräftigere Finanzberichterstattung im öffentlichen Sektor.

Das Wesentlichkeitskonzept spielt bei der Erstellung des Finanzberichts eine zentrale Rolle, da es die Einheiten dabei unterstützt zu bestimmen, welche Informationen aufzunehmen und welche wegzulassen sind. Für die Darstellung des Abschlusses ist insbesondere die Gliederung der Erfolgsrechnung von Bedeutung, weil sie die Ertragslage einer Einheit transparent und nachvollziehbar abbilden soll.

Im Rahmen der Vernehmlassung soll sich zeigen, ob die vom IPSASB vorgeschlagenen zusätzlichen Anforderungen, die zu einem wesentlichen Teil auf privatwirtschaftlichen Rechnungslegungsnormen beruhen, den Besonderheiten des öffentlichen Sektors angemessen Rechnung tragen und praktikabel umgesetzt werden können. Dies betrifft beispielsweise das Vier-Schritte-Verfahren von ED 97 sowie die vorgeschlagene Struktur der Erfolgsrechnung im Konsultationspapier.

Die Stakeholder haben nun Gelegenheit, zu den Vorschlägen Stellung zu nehmen und damit zur weiteren Ausarbeitung dieser bedeutenden Regelungen beizutragen.

Die Vernehmlassungsfrist für ED 97 endet am 28. August 2026, jene für das Konsultationspapier am 14. September 2026.

¹ https://www.ipsasb.org/publications/exposure-draft-ed-97-ipsas-practice-statement-making-materiality-judgments

² https://www.ipsasb.org/publications/consultation-paper-presentation-financial-statements

³ Conceptual Framework for General Purpose Financial Reporting by Public Sector Entities para. 3.32

⁴ IPSAS 1.7

⁵ ED 97.35 ff.

⁶ https://www.ifrs.org/issued-standards/list-of-standards/ifrs-18-presentation-and-disclosure-in-financial-statements/

⁷ Consultation Paper para. 4.43ff.

⁸ Consultation Paper.Table 1 – Categorization of revenue and expenses in alignment with IFRS 18

⁹ Vgl. Consultation Paper.Table 1 – Categorization of revenue and expenses in alignment with IFRS 18

¹⁰ HRM2: Fachempfehlung 04 «Erfolgsrechnung», Tabelle 04-1

¹¹ Vgl. Consultation Paper.Table 1 – Categorization of revenue and expenses in alignment with IFRS 18

¹² HRM2: Fachempfehlung 04 «Erfolgsrechnung», Tabelle 04-1

¹³ Vgl. Consultation Paper.Table 1 – Categorization of revenue and expenses in alignment with IFRS 18

¹⁴ HRM2: Fachempfehlung 18 «Finanzkennzahlen», Ziffer 7

¹⁵ Consultation Paper para. 5.6ff